Письмо Минфина РФ от 13 декабря 2011 года № 03-03-06/2/197
- Принято
- Министерством финансов Российской Федерации
- Вопрос:
- 1. В соответствии с Письмом Минфина России от 27.05.2009 N 03-03-06/1/348, если заемщик при возврате займа, выраженного в условных единицах, возвращает сумму в рублях в размере большем, чем он фактически получил, возникающую в данной ситуации отрицательную разницу следует рассматривать как плату за пользование займом и учитывать для целей налога на прибыль в соответствии со ст. 269 НК РФ.
- В случае когда заемщик при возврате займа, выраженного в условных единицах, уплачивает сумму в рублях в размере большем, чем он фактически получил, он признает отрицательную разницу в качестве расхода в виде процентов по долговым обязательствам. Должен ли заимодавец учесть в целях налога на прибыль положительную разницу от операции предоставления займа заемщику как доход в виде процентов по договору займа в соответствии с п. 6 ст. 250 НК РФ?
- 2. По условиям договора аренды банк (арендатор помещения) перечисляет арендодателю беспроцентный возвратный страховой депозит, являющийся обеспечением исполнения банком обязательств по внесению арендной платы. По договору аренды при прекращении его действия сумма страхового депозита подлежит возврату арендатору помещения.
- Указанный депозит, выраженный в иностранной валюте (условных единицах), уплачивается и возвращается в рублях по курсу Банка России, действующему на даты уплаты и соответственно возврата.
- Для отражения операции по предоставлению депозита арендодатель на время действия договора аренды в бухгалтерском учете использует НВПИ (встроенные производные инструменты, не отделяемые от основного договора). Активы, требования и (или) обязательства, конкретная величина (стоимость) которых определяется с применением НВПИ, подлежат обязательной переоценке (перерасчету) в последний рабочий день месяца. Банк вправе установить периодичность переоценки (перерасчета) на ежедневной основе, утвердив ее в учетной политике.
- Разница между оценкой суммы депозита в рублях на дату получения арендодателем денежных средств и оценкой депозита в рублях на дату возврата денежных средств арендатору не может быть квалифицирована как суммовая разница в соответствии с п. 11.1 ст. 250 и пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, так как отсутствует операция по реализации товаров (работ, услуг).
- Каков порядок учета доходов от переоценки беспроцентного возвратного страхового депозита в целях налога на прибыль? Должен ли банк (арендатор помещения) учитывать положительную разницу от операции предоставления страхового депозита арендодателю как доход в виде процентов в соответствии с п. 6 ст. 250 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль?
- Ответ:
- Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке учета суммовых разниц для целей налогообложения прибыли организаций и сообщает следующее.
- В соответствии с п. 3 ст. 43 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.
- В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ при определении предельной величины процентов по долговым обязательствам, признаваемых расходом, учитываются в том числе суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах, по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц.
- При этом порядок налогового учета суммовых разниц, возникших по долговым обязательствами у заимодавца (кредитора), гл. 25 НК РФ не установлен.
- В соответствии с п. 11.1 ст. 250 и пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных доходов (расходов) учитываются доходы (расходы) в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.
- При этом в рассматриваемом случае указанные положения ст. ст. 250 и 265 НК РФ применены быть не могут, поскольку суммовые разницы по долговому обязательству не связаны с реализацией (оприходованием) товаров (работ, услуг), имущественных прав.
- Отрицательные суммовые разницы по долговому обязательству также не могут рассматриваться в налоговом учете заимодавца (кредитора) в качестве расходов в виде процентов. В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.
- Учитывая, что заимодавец (кредитор) не использует заемные средства, отрицательные суммовые разницы по долговому обязательству не являются расходами в виде процентов.
- Вместе с тем в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
- В связи с этим отрицательные суммовые разницы по долговым обязательствам, выраженным в условных единицах, могут быть учтены в расходах заимодавца на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ при условии соответствия их требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.
- Положительные суммовые разницы по долговым обязательствам в налоговом учете заимодавца признаются внереализационными доходами на основании абз. 1 ст. 250 НК РФ как иные внереализационные доходы.
- По второму вопросу сообщаем, что перечисление денежных средств на возвратной основе в качестве депозита, являющегося обеспечением обязательств по внесению арендной платы, в целях налогообложения следует рассматривать как долговое обязательство, за исключением случая, когда такие средства в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации признаются авансом или залогом.
- Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
- Заместитель директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики
- С.В.Разгулин
- 13.12.2011