Письмо Минфина РФ от 05 июля 2010 года № 03-03-05/144
- Принято
- Министерством финансов Российской Федерации
- Вопрос: О порядке учета в целях исчисления налога на прибыль курсовой разницы от переоценки суммы НДС и налога на прибыль, уплачиваемых по законодательству иностранного государства российской организацией, осуществляющей деятельность в этом иностранном государстве через постоянное представительство.
- Ответ:
- Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел проект ответа на запрос о порядке учета в целях налогообложения прибыли курсовой разницы от переоценки суммы налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, уплачиваемых по законодательству иностранного государства российской организацией, осуществляющей деятельность в этом иностранном государстве через постоянное представительство, и сообщает следующее.
- По вопросу признания в составе расходов в целях налогообложения прибыли сумм налогов, уплаченных российской организацией на территории иностранного государства (включая налог на добавленную стоимость), следует руководствоваться Письмом Минфина России от 24.12.2008 N 03-03-05/180.
- В целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке не учитываются суммы налога на добавленную стоимость, установленного законодательством иностранного государства, предъявленные налогоплательщиком иностранному покупателю в связи с реализацией работ, услуг, имущественных прав на территории данного иностранного государства.
- При этом уплаченный поставщикам товаров (работ, услуг) на территории иностранного государства налог на добавленную стоимость при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций в Российской Федерации также не учитывается.
- Уплачиваемый в бюджет Российской Федерации или иностранного государства налог на добавленную стоимость при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в Российской Федерации не учитывается (за исключением случаев, специально предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - Кодекс) в отношении налога на добавленную стоимость, исчисленного в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах).
- Уплаченный (в том числе на территории иностранного государства) налог на прибыль организаций при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, уплачиваемому в соответствии с законодательством Российской Федерации, также не учитывается. При этом "иностранный" налог на прибыль засчитывается при уплате налога на прибыль в Российской Федерации в порядке, предусмотренном ст. 311 Кодекса.
- Согласно Инструкции по заполнению налоговой декларации о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, утвержденной Приказом МНС России от 23.12.2003 N БГ-3-23/709@, сумма налога, уплаченного в иностранном государстве, указывается в данной декларации в рублях по курсу Банка России на дату уплаты налога.
- В отношении курсовых разниц, возникающих в бухгалтерском учете от переоценки сумм налогов, уплачиваемых в иностранном государстве постоянным представительством российской организации, следует исходить из следующего.
- В соответствии с п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 Кодекса в целях налогообложения прибыли учитываются соответственно положительные курсовые разницы - в составе внереализационных доходов и отрицательные курсовые разницы - в составе внереализационных расходов, возникающие по обязательствам, выраженным в иностранной валюте.
- Понятие "обязательство" является объектом гражданских правоотношений, что вытекает из ст. 307 Гражданского кодекса Российской Федерации. При этом гражданское законодательство к налоговым правоотношениям не применяется (п. 3 ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации).
- Согласно ст. 44 Кодекса в налоговых правоотношениях возникает обязанность по уплате налога, а не обязательство в гражданско-правовом смысле.
- Таким образом, при формировании в бухгалтерском учете задолженности по уплате налога в иностранной валюте у налогоплательщика не возникает обязательств, выраженных в иностранной валюте, курсовые разницы по которым подлежат учету в целях налогообложения прибыли на основании п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 Кодекса.
- Однако в такой ситуации возникают курсовые разницы, учитываемые на счетах бухгалтерского учета.
- По нашему мнению, то обстоятельство, что Кодексом специально урегулирован порядок признания в целях налогообложения прибыли возникающих курсовых разниц (и, прежде всего, определен объект, который в целях налогообложения признается курсовой разницей), исключает необходимость какого-либо дополнительного косвенного обоснования наличия у налогоплательщика экономических выгод (либо их уменьшения) в виде курсовой разницы, возникающей по иным основаниям, базируясь на положениях нормативных правовых актов, регулирующих порядок бухгалтерского учета.
- В противном случае подобное дополнительное обоснование экономических выгод (их уменьшения) приведет к тому, что доходы (расходы), которые не учитываются в целях налогообложения прибыли на основании положений Кодекса, но фиксируются в качестве доходов (расходов) в бухгалтерском учете, могут быть расценены в качестве экономической выгоды (расходов) и на этом основании, соответственно, учтены при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
- Полагаем необходимым исходить также из того, что специальные нормы Кодекса превалируют над общими и открытые перечни внереализационных доходов и расходов, предусмотренные Кодексом, сами по себе не дают оснований учитывать в целях налогообложения прибыли доходы и расходы, учитываемые в бухгалтерском учете.
- Дополнительно следует учитывать, что по общему правилу в целях налогообложения прибыли при методе начисления расход организации по уплате налога признается таковым на дату начисления данного налога (пп. 1 п. 7 ст. 272 Кодекса), то есть в целях налогообложения временной лаг между датой начисления и датой признания в качестве расходов уплачиваемых налогов на конец отчетного периода не возникает.
- Основываясь на вышеизложенном, полагаем, что курсовые разницы, возникающие в бухгалтерском учете от переоценки сумм налогов, уплачиваемых в иностранном государстве постоянным представительством российской организации, в целях налогообложения прибыли в Российской Федерации не учитываются.
- Директор Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики
- И.В.Трунин
- 05.07.2010