Письмо Минфина РФ от 16 сентября 2010 года № 03-03-05/158
- Принято
- Министерством финансов Российской Федерации
- Вопрос: Об определении предельной величины процентов по контролируемой задолженности перед иностранной организацией, признаваемых расходом в целях исчисления налога на прибыль, в том числе в случае изменения соотношения контролируемой задолженности и собственного капитала российской организации в последующем отчетном периоде по сравнению с предыдущим отчетным периодом.
- Ответ:
- Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики <...> о порядке применения п. п. 2 - 4 ст. 269 Налогового кодекса РФ сообщает следующее.
- В соответствии с положениями п. 2 ст. 269 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) особый порядок налогового учета применяется при выплате процентных доходов российскими организациями, имеющими непогашенную задолженность:
- - по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более 20% уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации;
- - по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной выше иностранной организации;
- - по долговому обязательству, в отношении которого такое указанное выше аффилированное лицо и (или) непосредственно эта указанная выше иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.
- Любой из вариантов указанной выше задолженности признается в целях ст. 269 Кодекса "контролируемой задолженностью перед иностранной организацией".
- Проценты, выплачиваемые сверх предельного уровня, рассчитываемого на основе коэффициента капитализации и доли участия иностранной материнской компании в российской организации в порядке, установленном п. 2 ст. 269 Кодекса, облагаются налогом так же, как выплачиваемые иностранной организации дивиденды по соответствующей ставке налога (приравниваются в целях налогообложения к дивидендам, выплаченным иностранной организации) (п. 4 ст. 269 Кодекса).
- Порядок налогообложения доходов иностранных организаций от источников в Российской Федерации установлен ст. 310 Кодекса.
- Кроме того, начисленные проценты принимаются в уменьшение налогооблагаемой прибыли российской организации в составе расходов также в объеме предельной величины (но не более фактически начисленных) с учетом правила, установленного п. 2 ст. 269 Кодекса (п. 3 ст. 269 Кодекса).
- Предельный размер процентов определяется в случае, если российская организация имеет "контролируемую задолженность перед иностранной организацией" и если размер непогашенных долговых обязательств более чем в 3 раза (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой ее активов и величиной обязательств (далее - собственный капитал) на последний день отчетного (налогового) периода.
- Контролируемая задолженность определяется с учетом всех долговых обязательств - кредитов, товарных и коммерческих кредитов, займов, банковских вкладов, банковских заимствований - вне зависимости от того, предусмотрена договором по ним или нет выплата процентов. Соответственно, при расчете коэффициента капитализации учитывается непогашенная задолженность как по процентному, так и по беспроцентному займу.
- При определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек, налогового кредита и инвестиционного налогового кредита.
- Контролируемая задолженность в установленных случаях определяется применительно к каждому лицу, в отношении которого имеется долговое обязательство.
- По вопросу применения соглашений об избежании двойного налогообложения в случаях, регулируемых п. п. 2 - 4 ст. 269 Кодекса, следует руководствоваться Письмами Минфина России от 23.01.2007 N 03-03-06/1/23 и от 24.12.2009 N 03-08-05, упомянутыми в запросе УФНС России по Кемеровской области.
- В соответствии с положениями п. 2 ст. 269 Кодекса налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.
- Пунктом 2 ст. 285 Кодекса установлено, что отчетными периодами по налогу на прибыль признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
- Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
- При определении налоговой базы за каждый последующий отчетный период величина расходов в виде процентов определяется как сумма расходов в виде процентов, рассчитанная за предыдущий отчетный период, увеличенная на сумму расходов в виде процентов, начисленных в последующем квартале (месяце для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли).
- По нашему мнению, с учетом положений ст. ст. 269, 272, 285 и 328 Кодекса исчисление предельной величины признаваемых расходом процентов производится без учета процентов по контролируемой задолженности, начисленных в предыдущих отчетных периодах, т.е. дискретно.
- Следовательно, в случае изменения соотношения контролируемой задолженности и собственного капитала российской организации в последующем отчетном периоде по сравнению с предыдущим отчетным периодом пересчет расходов в виде процентов за предыдущий отчетный период не производится.
- Директор Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов РФ
- И.В.Трунин
- 16.09.2010